1  Metóda "Activity Based Costing"

Ktorý majiteľ či riaditeľ podniku by nechcel aktuálne vedieť, ktorý výrobok mu robí stratu?
Je pre firmu ziskovejších zopár veľkých zákazníkov alebo segment malých odberateľov?

Včasná informácia o tom, v ktorých procesoch spoločnosť zbytočne stráca peniaze, je často hodná miliónov korún. Pomôcť jej môže systém ABC (Activity Based Costing – účtovanie na báze aktivít, vo voľnejšom preklade sprehľadnenie nákladov procesov). Activity Based Costing (ABC – účtovanie na báze aktivít, resp. sprehľadnenie nákladov procesov) je pôvodom kalkulačná metóda, ktorú uviedli do života R. S. Kaplan a R. Cooper pred necelými dvadsiatimi rokmi.

Nový revolučný spôsob alokácie nákladov reagoval na potrebu presnejšie merať – kalkulovať náklady produktov. V tomto období silnel konkurenčný boj na trhoch a výrobné firmy si už nemohli dovoliť diktovať cenu produkcie. Úlohou presnejších kalkulácií bolo zistiť, pri akej najnižšej cene sa ešte oplatí produkt vyrábať, resp. ktoré miesta – procesy v podniku, neúmerne predražujú výrobu.

Hlavnou zmenou v novom kalkulačnom systéme bolo priraďovanie nákladov podľa reálnych súvislostí. Náklady na výrobok tak vznikajú ako súčet priameho materiálu (surovín, polotovarov a podobne) a nákladov tých aktivít (procesov, výrobných operácií), ktorými výrobok prechádza.

Možnosti využitia ABC v praxi sa postupne rozširovali. Okrem kalkulácií výrobkov sa s pomocou ABC mesačne sleduje ziskovosť produktov, skutočná ziskovosť zákazníkov a regiónov, ekonomická efektívnosť procesov atď. Výstupy ABC slúžia ako motivácia obchodníkov a ostatných manažérov, ale aj ako ekonomický monitoring pre ISO 9000, Balanced Scorecard a pod. Metóda sa dá využiť tak vo výrobných firmách, ako aj v sektore služieb či obchodných podnikoch. Dobre zavedené ABC bezodkladne po mesačnej uzávierke poskytuje kalkulácie aktivít a procesov, ziskovosť výrobkov i zákazníkov, a to za bežný mesiac aj kumulatívne.


Obr. 1    Schéma "Activity Based Costing"

Kritickými faktormi úspešného zavedenia ABC sú: stanovenie správnych cieľov, vyriešenie zdrojov dát, nastavenie zložitosti modelu, správca systému a jeho kompetencie, voľba softvéru, implementačný tím, postoj vedenia podniku, firemná kultúra. Úspešným zavedením "Activity Based Costing" možno vo firme dosiahnuť vysoké prínosy.


Procesy / Aktivity Náklady na 1 ks
Výrobok 1 Výrobok 2
Príprava zmesi 3,00 Sk 2,00 Sk
Homogenizácia 4,00 Sk 4,00 Sk
Tepelné úpravy 7,50 Sk 7,00 Sk
Plnenie 3,00 Sk 3,00 Sk
Kontrola kvality 3,50 Sk 3,00 Sk
Balenie 7,00 Sk 8,00 Sk
Predaj a marketing 3,00 Sk 9,00 Sk
Vstupné suroviny a obaly 29,00 Sk 38,00 Sk
Polotovary 12,00 Sk 18,00 Sk
Náklady celkovo 72,00 Sk 92,00 Sk
Cena výrobkov 70,00 Sk 99,00 Sk
Zisk / strata na 1 ks -2,00 Sk +7,00 Sk
Tab. 1    Príklad procesnej kalkulácie produktov s využitím ABC
Poznámka: lepšia podpora predaja, balenie a využitie polotovarov môže i pri vyšších nákladoch priniesť zisk.


1.1 Cieľom je zmena v podniku

ABC patrí k najlepším nástrojom na odhalenie skrytých rezerv vo firme. Zavádzajú ho pobočky zahraničných koncernov a udomácňuje sa už aj v slovenských podnikoch. Nie každé zavedenie ABC sa ale končí úspešne. Firma kúpi špecializovaný softvér a vlastnými silami alebo s pomocou konzultačnej spoločnosti sa pustí do implementácie. Výsledok však nie vždy zodpovedá vynaloženej námahe a nákladom. V čom je problém? Zavádzanie ABC je projekt, ktorého cieľom je zmena v podniku. Ak dosiahneme významný a pozitívny obrat, možno hovoriť o úspešnej implementácii. Ak zmena nenastane, zavedenie bolo neúspešné. Dôvodom nezdaru môže byť podcenenie niektorého z kritických faktorov.


1.2 Stanoviť si správny cieľ

Ak chceme naozaj dosiahnuť optimálnu zmenu, vytýčme ju hneď na začiatku ako cieľ. Len samotná implementácia ABC patrí k najhorším zámerom. Vlastné zavedenie ABC znamená, že v nejakom počítači budeme mať množstvo čísel o procesoch, produktoch a zákazníkoch, prípadne ich vzájomné súvislosti. Nič viac. Zlepšenie procesov, optimalizácia produktového portfólia alebo obchodnej politiky príde až vtedy, keď začneme s výstupmi ABC pracovať. Stanoviť správny cieľ je užitočné aj preto, lebo neexistuje jediný správny model ABC pre firmu. Napríklad ak chceme využívať ABC najmä na kalkulácie, stačí nám vytvoriť jednoduchší model, ktorý sa aj ľahšie udržiava. Ak však potrebujeme sprehľadniť náklady procesov – napríklad pre ISO 9000, pri reštrukturalizácii a podobne, musíme vytvoriť detailnejší model, ktorý bude mať dva- i trikrát väčší počet aktivít.


1.3 Rozumné ciele zavádzania ABC

Zavedením metodiky ABC je možné dosiahnuť:

  • sprehľadnenie ziskovosti zákazníkov a výrobkov
  • zvýšenie zisku motiváciou našich obchodníkov podľa zisku za segmenty, za ktoré zodpovedajú (nielen podľa tržieb)
  • zníženie nákladov v procesoch o 5 percent
  • optimalizácia portfólia výrobkov (s cieľom zvýšiť zisk)
  • ekonomický monitoring procesov pre ISO 9000:2000, Balanced Scorecard a pod.


1.4 Problém konzistentnosti dát

Problémom pri zavádzaní systému ABC býva dostupnosť a konzistentnosť dát. Typickým príkladom je, keď sa vedú záznamy o údržbe strojov písomne v zošitoch, čo je pre dátové spracovane nepoužiteľné. Minimálna požiadavka pre ABC je zabezpečiť, aby údržba dodala v Excely na konci mesiaca prehľad čísel strojov a k nim počet odvedených hodín údržbárov. Konzistentnosť dát znamená, že sa na každom mieste v podniku používajú identické číselníky alebo merné jednotky. Často sa stáva, že obchodníci majú iné označenie výrobkov ako výroba či sklad hotovej produkcie. Súčasťou implementácie ABC je potom aj "vyčistenie" evidencií a číselníkov.

Osobitnou kapitolou sú evidencie, ktoré sa síce "poctivo" vedú, ale sú nerealistické. Údržba môže presne evidovať počty hodín na zariadeniach, avšak doteraz tieto údaje zapadali prachom. ABC použije vykázané hodiny ako rozvrhovú základňu nákladov údržby a zrazu v istej aktivite vyskočia vysoké náklady na údržbu. Majster výroby protestuje a pri analýze sa zistí, že na danom mieste sa v mesiaci údržbári ani neobjavili. Systém ABC sa tak nepriamo stáva strážcom efektívnosti údržby, ale aj iných vnútropodnikových služieb.


1.5 Zdroje vstupných dát

Laická predstava býva taká, že ABC nemá zmysel zavádzať skôr, kým nemáme v komplexom základnom informačnom systéme všetky vstupné dáta. Určite by bolo ideálne mať všetky potrebné informácie v jednom prostredí. Poznám však špičkové firmy, ktoré zaviedli systém SAP za desiatky miliónov korún, no na niektorých miestach vo výrobe i v administratíve vedú operatívnu evidenciu v Excely a plne im to vyhovuje. Treba im to zatrhnúť? Systém ABC potrebuje mesačne zhruba 15-20 zdrojových súborov dát. K štandardným patria náklady po strediskách a účtoch, fakturácia za produkty a zákazníkov, normy a podobne. Okrem nich môže byť žiaduce evidovať výkony údržby pre konkrétne stroje, dopravu hotových výrobkov k zákazníkom a ďalšie údaje. Väčšina špecializovaných softvérov pre ABC dokáže importovať tieto súbory v dátovej podobe bez ohľadu na primárny softvér a prostredie, v ktorom sa evidujú. Jedinou požiadavkou je, aby po skončení mesiaca boli pripravené v predpísanej dátovej podobe.


1.6 Zložitosť modelu

Veľa chýb pri zavádzaní ABC sa urobí pri nastavovaní zložitosti, detailnosti modelu. Teória hovorí o štandardnej štruktúre a o prepojení firemných procesov, kým konzultačné firmy mávajú snahu presadiť naučené šablóny – výsledkom môže byť sedemhlavý drak, z ktorého nie je žiaden úžitok, len ho treba neustále kŕmiť. Hlavným prínosom ABC sú pohotové informácie, bezodkladne po uzavretí mesiaca, v logickej a pre manažérov v zrozumiteľnej podobe. Kým daňové účtovníctvo núti k zložitým štruktúram nákladov s presnosťou na haliere, ABC by malo manažéra upozorniť na tri až päť najdôležitejších položiek, ktorým musí venovať pozornosť. V praxi radím vytvoriť prvý model ABC čo najjednoduchší a taký, aby ešte viedol k stanovenému cieľu. Optimalizácia štruktúry modelu potom trvá niekoľko mesiacov a berieme pri nej do úvahy výšku nákladov aktivít, počet pracovníkov, významnosť aktivity pre podnik a podobne.


1.7 Výrazný zásah do života firmy

Prvotné zavedenie ABC firmu výrazne poznačí. Treba evidovať nové skutočnosti, zamestnanci začnú vnímať spoločnosť cez aktivity, procesy a ich vzájomné vzťahy. Zisťujeme, ktoré výrobky sú naozaj ziskové a ktoré stratové a prečo, čo vyvoláva búrlivé diskusie. Trvá mesiace, kým sa podnik stotožní s novou filozofiou. Systém, ktorý sa vyvíja spolu s firmou a jej riadením, možno potom prehodnotiť. Keďže ABC nie je súčasťou účtovníctva, ale jeho nadstavbou, aj uprostred roka sa model dá aktualizovať a vylepšovať. Samozrejmosťou je dopĺňanie o nové výrobky a zákazníkov. Systém sa nikdy nedá úplne zautomatizovať. Ak niekto tvrdí opak, ponúka vám vypchaté zvieratko, o ktoré sa síce netreba starať, ale ani veľa radosti si s ním neužijete. Prečo je to tak? ABC poskytuje informácie, ako je to vo firme naozaj. Bežne sa napríklad stáva, že majiteľ má vlastnú predstavu o zisku firmy, ktorý treba zdaniť na Slovensku. Ak sa realita od jeho predstavy líši, v účtovníctve sú možnosti, ako ju zmeniť – cez sprostredkovanie, nájmy či poradenstvo. Keď takéto náklady "zašité" v účtovníctve premietneme do kalkulácií, o skutočnej ziskovosti hovoriť nemôžeme. Keby sme prijali rozhodnutie podľa takto skreslených informácií, poškodíme firmu. ABC umožní oddeliť takéto náklady, podobne ako napr. náklady na nevyužité kapacity, od oprávnených nákladov a tým dosiahneme objektivizované kalkulácie výrobkov.


1.8 Správca a jeho zaradenie

ABC by mal spravovať šikovný, analyticky mysliaci človek, ktorý rád odhaľuje súvislosti, ovláda prácu s dátami (Excel, Access) a vyznačuje sa vysokým stupňom abstraktného myslenia. Nesmie ho zaskočiť napríklad požiadavka vytvoriť alternatívne kalkulácie, ak by sme nerátali účtovnú hodnotu stáleho majetku, ale trhovú. Nemusí mať účtovnícke znalosti, ba myslenie účtovníka môže byť uňho dokonca na škodu. V ABC funguje manažérska logika, úplne iná ako v daňovom účtovníctve. V praxi sa dobre osvedčujú technici alebo informatici, ktorí si rýchlo osvoja ekonomické pojmy. Systém ABC organizačne patrí najčastejšie do kontrolingu a pod finančno-ekonomického riaditeľa. Nie je to celkom ideálne, keďže ABC okrem ekonomiky prepája výrobu, predaj, nákup a ostatné firemné oblasti. Lepšia pozícia správcu ABC i manažérskeho kotrolingu je priamo pod výkonným riaditeľom či predstavenstvom. V poslednom čase vznikajú útvary priemyselného inžinierstva, ktorých cieľom zefektívňovať chod firmy. ABC je pre ne ideálnym nástrojom.


1.9 Softvér pre ABC

Pre ABC odporúčame špecializovaný softvér, ktorý nielen dokáže kalkulovať náklady, ale aj vizualizuje vzťahy medzi účtovníctvom, aktivitami, výrobkami a zákazníkmi. Excel postačuje len v najjednoduchších prípadoch. Softvérové prostredia pre ABC bývajú súčasťou základného informačného systému (napríklad SAP, Oracle, Datalock) alebo ide o nezávislé softvéry, fungujúce ako integrujúca kalkulačná a modelovacia nadstavba (SAS ABM, MonetABC, QPR CostControl). Stoja od niekoľkých desiatok tisíc po milióny korún, k čomu treba ešte prirátať náklady na implementáciu. K najčastejšie implementovaným patrí na Slovensku softvér MonetABC od bratislavskej firmy Ines, a. s. v cene už od 40-tisíc korún. Prakticky všetky programy majú rovnakú štruktúru modelu ABC a vyrátajú tie isté čísla; líšiť sa môžu komfortom používania.


1.10 Implementačný tím

Systém ABC si môže podnik zaviesť sám alebo "na kľúč" od dodávateľskej firmy. Sú to extrémy a neodporúčam ich. V prvom prípade ide o metódu pokusov a omylov, keď sa zahrávame s trpezlivosťou zvyšku spoločnosti. Ľudia musia opakovane vypĺňať rôzne formuláre, pričom výsledky bývajú v nedohľadne. Takéto "objavovanie Ameriky" zbytočne zvyšuje napätie vo firme. Druhá krajnosť – ABC "na kľúč", sa môže zdať ideálnym riešením, najmä pre solventné podniky, ktorým neprekáža, že je niekoľkonásobne drahšie. Skrýva sa tu však problém: pracovníci a manažéri ťažšie prijímajú systém vytvorený mimo firmy a interný správca ho len s námahou spoznáva. Východiskom môže byť outsourcing celého ABC, t.j. aj pravidelné mesačné spracovania. Optimálna je kombinácia skúseného implementátora s (budúcim) kontrolórom. V najužšom implementačnom tíme stačia traja-štyria ľudia, ktorým sú podľa potreby k dispozícii ďalší odborníci z firmy či externého prostredia. Konzultačná spoločnosť urobí úvodné nastavenia; následné spresnenie a testovanie preberá budúci správca, čím sa zároveň zaškoľuje. Po niekoľkých mesiacoch sa ABC dostáva do rutinnej prevádzky.


1.11 Postoj vedenia a firemná kultúra

Pri štarte ABC stojí s očakávaniami najvyššie vedenie firmy, ktoré odsúhlasí projekt a rozpočet naň. Nadšenie postupne odpadá, objavujú sa iné dôležité veci a starosti. Jedným z najdôležitejších predpokladov úspešného zavedenia ABC je práve postoj vrcholového vedenia a celková podniková kultúra. Firemné prostredie môže zavedenie ABC do života urýchliť, ale ho aj úplne zablokovať, aby nevyšli na povrch "nebezpečné" súvislosti. Treba si uvedomiť, že systém ABC prináša najväčší prospech majiteľom spoločnosti, ktorým ukazuje cestu, ako rozumne zvýšiť dlhodobý zisk. Aj pre generálneho riaditeľa je to zaujímavá informácia, nie vždy ho však nabáda k činu. Poznám viaceré úspešné firmy, kde by sa pomocou ABC dal zisk zdvojnásobiť, no riaditeľ sa mi medzi štyrmi očami zvykne priznať, že s momentálnou situáciou sú manažéri aj zamestnanci vlastne spokojní a stálo by veľmi veľa energie, aby sa tento stav zmenil. Čím ideme v štruktúre riadenia hlbšie, tým väčší odpor možno pri zavádzaní ABC očakávať. Sprehľadnenie efektívnosti údržby, dopravy či predaja spravidla neteší ani údržbárov, ani obchodníkov.


1.12 Z kopca je najlepší výhľad

V záujme úspešnej implementácie ABC treba vybudiť dostatočnú energiu vedúcu k zmene, čo býva v krachujúcich, ale i v úspešných firmách problém. Najjednoduchšie sa ABC presadzuje v podniku, kde si už uvedomujú hrozby a problémy, avšak ešte majú priestor na systémové riešenie. Z toho vyplýva potreba zabezpečiť primeranú energiu, najmä zo strany vrcholového vedenia, na preklenutie projektových kríz a nekompromisného dotiahnutia implementácie. Energie treba ešte viac, keď sa popri zavádzaní ABC "upratujú" evidencie, číselníky a databázy, mení sa myslenie zamestnancov na procesné, nastáva ekonomizácia riadenia atď. Sú to vedľajšie efekty, ktoré znásobujú prínosy ABC. Systém však musí byť dotiahnutý do konca a stať sa súčasťou riadenia, rozhodovania a motivácie pracovníkov. Inak boli všetky kroky iba tréningom nasucho, bez reálneho prínosu. Raz darmo, najlepší výhľad máme až vtedy, keď vystúpime na vrchol kopca.


Dr. Milan Veščičík, Gradient5




2  SQL server a MONET®

Vaše dáta (model firmy, informácie o jednotlivých položkách, atď.) sú bezpochybne to najcennejšie s čím budete pracovať, preto práca s týmito dátami musí byť bezpečná. Niekedy si prajete, aby s určitými dátami ste mohli pracovať iba vy, niekedy dovolíte ostatným pracovníkom len prezerať dáta (teda nemôžu ich meniť). Okrem inštalácie SQL Servera a programu Monet na jednom počítači je možné aj nasledovné riešenie: SQL server je na osobitnom počítači a pomocou programu Monet (ktorý mate na inom počítači) sa môžete cez firemný intranet pripojiť na SQL server a pracovať s dátami, ktoré sú na SQL serveri. Počas vývoja programu Monet sme preto kládli dôraz na bezpečnosť vašich dát. Na obrázku 4 je zobrazený spôsob, akým program Monet komunikuje s SQL serverom.


Obr. 2    Dátová komunikácia medzi programom Monet a SQL serverom

Vzhľadom na množstvo užitočných funkcií SQL servera sa vám spočiatku môže zdať takéto riešenie príliš zložité, ale na druhej strane takéto riešenie umožňuje splniť rozmanité požiadavky klientov.




3 Vytvorenie nového modelu ABC

3.1 Vytvorenie nového modelu

Z menu súbor vyberte položku Vyber model. Zobrazí sa komunikačné okno podobné obrázku 20.


Obr. 3    Komunikačné okno pre výber modelu

Pri prvom použití programu sa objaví preddefinovaný názov modelu s názvom Monet. Tento názov môžete prepísať podľa potreby tak, že na názov jedenkrát kliknete a následne zmeníte názov. Po voľbe "Vyber" sa otvorí model so zmeneným názvom. Ak chcete vytvoriť úplne nový model, kliknite na tlačítko "Nový", zmeňte názov novovytvoreného modelu podľa potreby a kliknite na tlačítko "Vyber". Podobným postupom sa dá z databázy v ktorej sa nachádzate označený model odstrániť pomocou tlačítka "Odstráň". Pozor!! Po odstránení databázy sú všetky dáta aj štruktúry daného modelu nenávratne stratené. Okno "Výber modelu" sa vždy automaticky zobrazí pri štarte programu Monet ABC. Ak nechcete, aby sa tento dialóg vždy automaticky zobrazoval po naštartovaní programu, zaškrtnite políčko "Neukazuj tento dialóg pri štarte".


3.2 Uloženie a načítanie modelu

Hneď na začiatku je potrebné vysvetliť pojmy databáza a model. Keďže Monet ABC pracuje nad databázou SQL má niekoľko odlišností od typickej práce so súbormi, na ktorú ste zvyknutí. Hlavným rozdielom je, že všetky operácie realizované nad modelom sa okamžite zapisujú do databázy. Z toho dôvodu nie je model potrebné ukladať spôsobom ukladania dokumentov v MS Office. V jednej databáze môže existovať ľubovoľný počet modelov, ktoré dokonca nemusia mať vôbec nič spoločné. Najlepšie sa to dá prirovnať k adresáru na disku, v ktorom je ľubovoľne veľa súborov. Adresár v našom prípade predstavuje databázu a modely jednotlivé súbory. Ak napríklad zmažete niektorý model, databáza stále ostáva a ostatné modely v nej ostanú nedotknuté. Ak ale zmažete databázu, stratíte všetky modely, ktoré ju používali. Databáza môže byť umiestnená na lokálnom počítači, ale taktiež môže byť umiestnená na podnikovom serveri (hlavne ak ide o náročnejšie modely). Táto vlastnosť má samozrejme dve stránky. V prípade akýchkoľvek problémov počas práce sa zadané informácie do modelu nestratia. Na druhej strane, ak chcete niečo iba vyskúšať, prípadne sa vrátiť k pôvodnej verzii už neexistuje krok späť. Tento problém sa dá vyriešiť iba tak, že si v tej istej databáze vytvoríte nový model, v ktorom už môžete vykonávať zmeny, prípadne ho použijete ako zálohu. Čo potom znamenajú voľby z menu "Súbor" : "Ulož model", "Načítaj model" ?

Voľba "Ulož model" vykoná export celého modelu do špecifického súboru s ktorým sa ďalej pracuje ako s bežným súborom. Tento súbor sa napríklad dá odzálohovať, alebo preniesť na ľubovoľnom prenosovom médiu na iný počítač. Tento súbor je už úplne nezávislý na databáze a má príponu ".mod".

Voľba "Načítaj model" je opakom predošlej voľby. Ak ste odniekiaľ priniesli model uložený pomocou "Ulož model", je možné ho pridať do vašej databázy ako ďalší model.


3.3 Ukončenie práce v Monet ABC

Ak chcete ukončiť prácu s modelom vyberte z menu "Súbor" voľbu "Exit". Po uvedenej voľbe sa Monet ABC zavrie a to bez otázky "Prajete si uložiť zmeny". Je to z dôvodov uvedených v predošlom odstavci (všetky dáta sa okamžite ukladali pri ich tvorbe).